企业所得税汇算清缴中如何正确进行工资薪金的税前扣除

　　年终时节，关于企业所得税税前扣除问题的咨询越来越多，尤其是在工资薪金等费用税前扣除方面，大家似乎存在诸多疑惑。为帮助大家厘清“工资薪金”的一些模糊概念，本文采用释义与问答的形式对相关问题进行梳理，以期对企业财务人员的相关实务操作带来一定帮助。

 

　　一、工资薪金的定义

 

　　《企业所得税法实施条例》第三十四条规定：“工资薪金，是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工任职或者受雇有关的其他支出。”

 

　　二、工资薪金总额的范围

 

　　《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》(国税函〔2009〕3号)第二条规定，《实施条例》第四十、四十一、四十二条所称的“工资薪金总额”，是指企业按照本通知第一条规定实际发放的工资薪金总和，不包括企业的职工福利费、职工教育经费、工会经费以及养老保险费、医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等社会保险费和住房公积金。属于国有性质的企业，其工资薪金，不得超过政府有关部门给予的限定数额；超过部分，不得计入企业工资薪金总额，也不得在计算企业应纳税所得额时扣除。

 

　　【解析】

 

　　1.实际发放的工资薪金总额是计算税法规定的职工福利费、职工教育经费、工会经费以及其他相关指标税前扣除限额的基本依据。企业应当通过“应付职工薪酬-工资”科目对工资薪金总额进行单独核算。

 

　　2．国有性质企业的工资薪金，不得超过政府有关部门给予的限定数额；超过部分，不得计入企业工资薪金总额，也不得在计算企业应纳税所得额时扣除。超标的工资薪金本身不得包括在“工资薪金总额”之中，可以作为一项单独的不得扣除的支出项目对待，因此也不能将其作为计算职工福利费、职工教育经费、工会经费等税前扣除限额的依据。

 

　　三、工资薪金支出税前扣除条件

 

　　（一）实际发生。《企业所得税法实施条例释义》中指出：“准予税前扣除的，应该是企业实际所发生的工资薪金支出。这一点强调的是，作为企业税前扣除项目的工资薪金支出，应该是企业已经实际支付给其职工的那部分工资薪金支出，尚未支付的所谓应付工资薪金支出，不能在其未支付的这个纳税年度内扣除，只有等到实际发生后，才准予税前扣除。”

 

　　【问题一】某企业在2017年度终了时将“应付职工薪酬”科目余额160万元（当年计提800万元，实际发放640万元）结转到“其他应付款”科目，截止2018年5月31日未发放，是否可以在2017年度企业所得税税前扣除？如果在2018年5月31日前发放，是否可以在2017年度企业所得税税前扣除？如果在2018年7月1日发放，该如何处理？

 

　　【解析】

 

　　（1）如果在2018年5月31日前发放，根据《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》（国家税务总局公告2011年第34号）第六条“企业当年度实际发生的相关成本、费用，由于各种原因未能及时取得该成本、费用的有效凭证，企业在预缴季度所得税时，长沙代理记账，可暂按账面发生金额进行核算；但在汇算清缴时，应补充提供该成本、费用的有效凭证”之规定，可以在2016年企业所得税税前扣除，汇算清缴不需要进行纳税调整。

 

　　（2）如果截止2018年5月31日仍未发放，根据《企业所得税法实施条例》第三十四条“企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除”之规定，未发生的部分不能在当年度税前扣除。该企业应在2017年度企业所得税汇算清缴时，将未发放的160万元工资薪金进行纳税调增处理。

 

　　（3）如果截止2018年5月31日未发放，但是在2018年7月1日发放，则2017年度企业所得税汇算清缴时调增处理后，可以在2018年度企业所得税税前扣除。

 

　　（二）合理性。《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》(国税函〔2009〕3号)文件的规定，“合理工资薪金”，是指企业按照股东大会、董事会、薪酬委员会或相关管理机构制订的工资薪金制度规定实际发放给员工的工资薪金。税务机关在对工资薪金进行合理性确认时，可按以下原则掌握：

 

　　1.企业制订了较为规范的员工工资薪金制度;

 

　　2.企业所制订的工资薪金制度符合行业及地区水平;

 

　　3.企业在一定时期所发放的工资薪金是相对固定的，工资薪金的调整是有序进行的;

 

　　4.企业对实际发放的工资薪金，已依法履行了代扣代缴个人所得税义务。

 

　　5.有关工资薪金的安排，不以减少或逃避税款为目的;”