房地产企业红线外支出的法务、财务和税务处理

　　“红线外支出”是指在房地产开发企业项目建设用地边界外，即国家有关部门审批的项目规划外承建道路、桥梁、公园、学校、医院、绿化等设施发生支出。实践中的“红线外支出”主要体现为两种情况：第一种是土地置换政府项目模式：政府强行要求房地产企业在红线外为政府建设公共设施或其他工程作为招拍挂拿地时的附带条件，该种情况下，政府往往以低于市场招拍挂的价格出让土地给房地产企业，低于市场招拍挂的价款部分置换政府项目。第二种是为促进销售而建基础设施无偿移交政府模式：开发商为了提升红线内楼盘的品质，提升销售价格，在红线外自行建造公园、道路、桥梁等建筑物或基础设施无偿移交给当地政府而发生的支出。这两种“红线外支出”在房地产企业的税务上、财务上如何处理，必须从法律逻辑起点开始分析，笔者具体分析如下。

　　（一）第一种“红外线支出”(土地置换政府项目模式)的法务、财务和税务处理

　　1、法务处理：

　　《节约集约利用土地规定》（中华人民共和国国土资源部令第61号）第二十二条规定：“经营性用地应当以招标拍卖挂牌的方式确定土地使用者和土地价格。各类有偿使用的土地供应不得低于国家规定的用地最低价标准。禁止以土地换项目、先征后返、补贴、奖励等形式变相的减免土地出让价款。”《国有土地使用权出让收支管理办法》（财综[2006]68号）第十条规定：“任何地区、部门和单位都不得以“招商引资”、“旧城改造”、“国有企业改制”等各种名义减免土地出让收入，实行“零地价”，甚至“负地价”，或者以土地换项目、先征后返、补贴等形式变相减免土地出让收入”同时《国有土地使用权出让收支管理办法》（财综[2006]68号）第七条规定：“对违反本通知规定，擅自减免、截留、挤占、挪用应缴国库的土地出让收入，不执行国家统一规定的会计、政府采购等制度的，要严格按照土地管理法、会计法、审计法、政府采购法、《财政违法行为处罚处分条例》（国务院令第427号）和《金融违法行为处罚办法》（国务院令第260号）等有关法律法规进行处理，并依法追究有关责任人的责任；触犯刑法的，依法追究有关人员的刑事责任。”

　　基于以上规定，第一种“红线外支出”(土地置换政府项目模式)中的政府行为是违反《国有土地使用权出让收支管理办法》和《节约集约利用土地规定》规定的行为，根据《中华人民共和国审计法》和《财政违法行为处罚处分条例》的规定，对涉及以土地置换政府项目的相关政府责任人和主管负责人将处以警告、撤职等行政处罚，严重者将被移交司法机关，将被处以刑事处罚。

　　2、财务处理

　　虽然第一种“红线外支出”模式对政府部门的相关负责人是违法行为，但不影响房地产企业的财务核算和税务机关对其进行的税收征管的权利。由于第一种“红线外支出”(土地置换政府项目模式)的项目是以政府（一般是城投公司）作为立项、规划审批主体，房地产公司出的建设资金（土地招拍挂出让金的减免）实质是政府出的建筑资金，是土地出让金成本的一部分。因此，房地产企业发生的第一种“红线外支出”，财务处理如下：

　　（1）房地产企业签订土地出让合同并支付土地出让金时的账务处理

　　借：开发成本——土地成本

　　贷：银行存款

　　（2）房地产企业支付建筑企业工程款，并收到建筑企业开具的11%的增值税专用发票的账务处理

　　借：开发成本——土地成本（低于市场招拍挂价格的部分价格：土地置换政府项目成本）

　　应交税费——应交增值税（进项税额）

　　贷：银行存款

　　3、税务处理

　　《中华人民共和国暂行条例》（2017年版、国务院令第691号）第十条下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：

　　（一）用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、劳务、服务、无形资产和不动产；

　　（二）非正常损失的购进货物，以及相关的劳务和交通运输服务；

　　（三）非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物（不包括固定资产）、劳务和交通运输服务；

　　（四）国务院规定的其他项目。