生产企业出口货物、劳务增值税免抵退税计税方法解析

　　编者按：出口退税主要是通过退还出口货物的国内税款来降低国内产品的税收负担，使本国产品以不含税成本进入国际市场，从而增强产品的市场竞争力。增值税出口退税中的一个难点问题是关于增值税免抵退税和免退税的计算问题。之所以难，主要是因为对于“免”、“退税率”、“免抵退税额抵减额”、“免抵退税额”等相关概念的不理解或者误解造成的。本期华税文章将对以上概念一一进行解读，以飨读者。

　　一、增值税出口退（免）税的基本政策

　　我国《增值税暂行条例》（2016修订）第二条第（三）项规定，“纳税人出口货物，税率为零；但是，国务院另有规定的除外。”这里所规定的零税率不同于免税，免税往往指在某一环节免税，而零税率是指整体税负为零，意味着出口环节免税且退还以前纳税环节的已纳税额，这就是所谓的“出口退税”。

　　出口退（免）税主要包括以下三种类型：（一）出口免税并退税（即《财政部、国家税务总局关于出口货物劳务增值税和消费税政策的通知》（财税[2012]39号）（以下简称通知）中所说的“适用增值税退（免）政策的范围”）。出口免税是指对货物、劳务和跨境应税行为在出口销售环节免征增值税，这是把货物、劳务和跨境应税行为出口环节与出口前的销售环节都同样视为一个征税环节；（二）出口免税不退税（即《通知》中所说的“适用增值税免税政策的范围”）。出口免税与上述（一）中的含义相同。出口不退税是指适用这个政策的出口货物、劳务和跨境应税行为因在前一道生产、销售环节是免税的，因此，出口时该货物、劳务和跨境应税行为的价格中本身就不含税，也无须退税；（三）出口不免税也不退税（即《通知》中所说的“适用增值税征税政策的范围”）。出口不免税是指对国家限制或禁止出口的某些货物、劳务和跨境应税行为的出口环节视同内销环节，照常征税；出口不退税是指对这些货物、劳务和跨境应税行为出口不退还出口前其所负担的税款。《通知》第二条增值税退（免）税办法规定，适用增值税退免税政策的出口货物劳务，按照下列规定实行增值税免抵退税或免退税办法：

　　（一）免抵退税办法。生产企业出口自产货物和视同自产货物及对外提供加工修理修配劳务，以及列名生产企业出口非自产货物，免征增值税，相应的进项税额抵减应纳增值税额（不包括适用增值税即征即退、先征后退政策的应纳增值税额），未抵减完的部分予以退还。

　　（二）免退税办法。不具有生产能力的出口企业（以下称外贸企业）或其他单位出口货物劳务，免征增值税，相应的进项税额予以退还。

　　实际上，“免、抵、退”税只是一种特殊的免退税方法，抵也是免的一种形式。采用此种方法是因为按退还进项税的概念计算，需要分清内销和外销的进项税分别是多少，这就需要准确确定出口货物耗用了多少原材料、零部件、燃料、动力等。为避免企业蓄意混淆内销货物和出口货物的生产成本，骗取出口退税，就不可能以内销、外销“实际成本”为依据来计算退税额，这样就出现了复杂的“免、抵、退”计算公式。

　　依照上文将增值税退（免）税办法具体规定归纳与下表：

　　二、生产企业出口货物、劳务增值税免抵退税计算

　　目前我国根据出口企业的经营特点和性质不同，出口退税的计算办法也相应有所不同。什么样的企业使用免抵退税办法，什么样的企业适用免退税办法上文已经有所介绍，接下来主要是对生产企业出口货物、劳务增值税免抵退税计算方法予以分析。在计算免抵退税时，考虑退税率低于征税率，需要计算当期不得免征和抵扣税额，将其从进项税额中剔除出去，转入出口产品的销售成本中，因此，免抵退税计算实际上涉及免、剔、抵、退四个步骤。

　　三、增值税出口退税“免、抵、退”的理解

　　为使本国产品以不含税成本进入国际市场，对生产企业出口自产货物实行“免、抵、退”管理办法，包含两个基本内容：（1）把出口货物（劳务）在出口环节应交的增值税免掉；（2）把出口货物（劳务）在国内已经交的增值税全部退（抵）掉。很多人在学习这部分内容的时候，思考的重心都在“退”（“抵”实际上也是退的一种形式）上而忽略了“免”，进而把“免、抵、退”等同于出口退税。下面对“免、抵、退”相关概念做简要解析。

　　（一）“免”的概念理解