职工保险的财税处理

　　2018年4月，个人税收递延型商业养老保险试点政策出台，借此契机，本文对补充养老保险和补充医疗保险（下文简称“补充保险”）的税务处理问题进行分析。

　　补充养老保险和补充医疗保险是在强制性社会基本养老和医疗保险制度外，国家通过一定的政策引导、支持和规范发展的，以自愿性、市场化运作为基本原则的养老和医疗保险体系。目前行政法对于补充养老保险和补充医疗保险并未划定具体范围，因此只要是在基本社保基础上的以养老或医疗为主要特诊的保险计划或产品，均属于补充养老保险或补充医疗保险。

　　补充养老保险主要包括企业年金、团体养老年金保险和个人养老年金保险，其中后两者属于商业保险。补充医疗保险主要包括企业补充医疗保险和商业医疗保险，其中后者属于商业保险。企业补充医疗保险，是企业在按规定参加当地基本医疗保险基础上建立的补充医疗保险，用于对城镇职工基本医疗保险制度支付以外由职工个人负担的医药费用进行的适当补助，减轻参保职工的医药费负担。

　　一、企业所得税的税务处理

　　《企业所得税法实施条例》第三十六条规定：“除企业依照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费和国务院财政、税务主管部门规定可以扣除的其他商业保险费外，企业为投资者或者职工支付的商业保险费，不得扣除。”根据上述规定，企业购买的商业保险，如果属于依照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费，或者属于国务院财政、税务主管部门规定可以扣除的其他商业保险费，或者属于为企业自身购买的（而非未投资者或职工），均可以照章扣除。为谁购买的判断依据为保险合同的被保险人或受益人，而非投保人。投保人为保险费用的付款方，保险公司应当向投保人开具发票。

　　《财政部、国家税务总局关于补充养老保险费补充医疗保险费有关企业所得税政策问题的通知》（财税〔2009〕27号）规定：“企业根据国家有关政策规定，为在本企业任职或者受雇的全体员工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，分别在不超过职工工资总额5%标准内的部分，在计算应纳税所得额时准予扣除；超过的部分，不予扣除。”根据上述规定，企业为在本企业任职或者受雇的全体员工投保或支付的上述各类型补充保险，即使为商业保险的，属于《企业所得税法实施条例》第三十六条中“国务院财政、税务主管部门规定可以扣除的其他商业保险费”，分别在不超过职工工资总额5%标准内的部分，在计算应纳税所得额时准予扣除。超过部分，或者仅为部分员工支付的，均不予扣除。企业以多种形式实施补充保险的，应分别归集至补充养老保险和补充医疗保险，分别以合计金额在限额内扣除。注意的是，企业年金属于设定提存计划，无论企业缴费计入年金个人账户还是年金企业账户，均属于企业实际支付的补充养老保险，照章作税前扣除。年金基金取得的投资收益归属于年金基金而非企业，因此不计入企业收入总额缴纳企业所得税。

　　对于企业补充医疗保险，《财政部劳动保障部关于企业补充医疗保险有关问题的通知》（财社〔2002〕18号）规定：“企业补充医疗保险资金由企业或行业集中使用和管理，单独建账，单独管理，用于本企业个人负担较重职工和退休人员的医药费补助，不得划入基本医疗保险个人账户，也不得另行建立个人账户或变相用于职工其他方面的开支。”因此，只要企业健全了上述管理制度并拨付款项至专项账户的，无论是否实际支付职工医疗补贴，根据《国务院关于印发完善城镇社会保障体系试点方案的通知》（国发〔2000〕42号）“提取额在工资总额百分之四以内的从成本中列支”之规定，应直接作为补充医疗保险支出作税前扣除。

　　若补充保险的投保人为职工个人，企业作为代理人统一购买并从应付工资总额中代扣代付的，则职工是保险的购买方，保险企业应将发票开具给投保人个人。企业每月按照工资表金额借记生产成本、管理费用等科目，贷记应付职工薪酬，代付款时借记应付职工薪酬，贷记银行存款。可见，保险费用的支出主体为职工，只是职工委托企业将应向其发放的工资直接付款给保险公司，因此不属于企业支付的补充保险，无需纳税调整。

　　企业为投资者投保或支付的补充保险的，因不符合27号文规定的为员工支付条件，且具有利润分配性质，与企业的生产经营无关支出，不得在税前扣除。