公司转增股本的税收问题研究

2017年6月30日，《中国税务报》第12版刊载了一篇题为《一张报表引出千万元税款》的文章，核心问题是企业资本公积转增股本是否应缴纳个人所得税，企业和检察人员观点不一：企业认为股权溢价形成的资本公积，属于法律规定的股本溢价发行形成的资本公积，不应缴纳个人所得税，检察人员认为企业资本公积如系“直接股权投资形成的，没有股票发行过程，属于投资者投入形成的资本公积增加，而非股票溢价发行形成……应缴纳个人所得税”1。根据该文章，最终企业认可了税务机关的观点，并接受了补缴个人所得税756万元，罚款378万元的处罚决定。资本公积等转增股本如何缴税，目前法律如何规定，该规定是否合理，本文将研究这一问题。

一、综述

有限责任公司整体变更为股份公司，通常选择某个时点以经审计的净资产转为股本，净资产大于股本的部分转为资本公积-股本溢价，有限责任公司的净资产主要由实收资本、资本公积、盈余公积、未分配利润构成，因此整体变更时可能出现盈余公积、未分配利润、资本公积等转为股本或资本公积-股本溢价的情形，其中资本公积包括资本溢价和其他资本公积（包括其他综合收益，后单独设立“其他综合收益”一级科目）。

有限责任公司整体变更为股份公司之后，股份公司首次公开发行股票以及非公开发行股票，或在股份转让系统公司挂牌增发股份，股票发行溢价也会计入资本公积-股本溢价，因此上市公司（包括新三板挂牌公司，以下如无特指，上市公司包括新三板挂牌公司）的资本公积-股本溢价科目包括整体变更时净资产大于股本的金额和股票发行溢价的金额。

有限责任公司整体变更为股份公司自然人股东应如何纳税，上市公司实施利润分配通常采取以股份公司的总股本为基数向全体股东转增股本，该等情形如何纳税，是法律实践中经常遇到的问题，本文将区分有限公司整体变更为股份公司转增股本和上市公司转增股本两种情形，对如何纳税进行分析。

二、有限公司整体变更股份公司转增股本

依据《中国人民共和国个人所得税法》（以下简称“《个人所得税法》”）、《中华人民共和国个人所得税法实施条例》（以下简称“《个人所得税法实施条例》”）的规定，股息红利应缴纳个人所得税，股息红利所得是指个人拥有股权而取得的股息、红利所得，所谓股息红利的分配，可以简单理解为公司利润分配行为。

有限公司整体变更股份公司转增股本，自然人是否缴纳个人所得税，关键是转增股本是否可以解释为分配股息红利，如果转增股本是分配股息红利所得，依据《个人所得税法》、《个人所得税法实施条例》规定，应该缴纳个人所得税。否则，不应缴纳个人所得税。

针对转增股本是否为股息红利所得，本文将区分为以下三种情形，盈余公积、未分配利润转增股本；资本公积转增股本；盈余公积、未分配利润转为资本公积。

01 盈余公积、未分配利润转增股本

盈余公积、未分配利润转增股本是否缴纳个人所得税，属于上述三种情形当中较为简单的一种情形。

国家税务总局关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知（以下简称“国税发（1997）198号”）规定，股份制企业用盈余公积金派发红股属于股息、红利性质的分配，对个人取得的红股数额，应作为个人所得征税。国税发（1997）198号没有对股份制企业进行认定，有观点认为股份制企业包括有限责任公司和股份有限公司，因此有限公司也适用该规定。

国家税务总局关于盈余公积金转增注册资本征收个人所得税问题的批复（以下简称“国税（1998）333号”）明确了转增股本是否纳税及其理由，青岛路邦石油化工有限公司将从税后利润中提取的法定公积金和任意公积金（在会计上皆为盈余公积）转增注册资本，实际上是该公司将盈余公积金向股东分配了股息、红利，股东再以分得的股息、红利增加注册资本，因此盈余公积转增股本要按照股息、红利缴纳个人所得税。

国家税务总局关于进一步加强高收入者个人所得税征收管理的通知（国税发[2010]54号）规定，要加强企业转增注册资本和股本管理，对以未分配利润、盈余公积和除股票溢价发行外的其他资本公积转增注册资本和股本的，要按照“利息、股息、红利所得”项目，依据现行政策规定计征个人所得税。该规定同时规定了转增注册资本和股本的情形，笔者认为该规定同时适用于有限责任公司和股份公司，即有限责任公司或股份公司以未分配利润、盈余公积转增股本，自然人股东要缴纳个人所得税。