财税“小白”论“个人”的那点事儿——读《企业所得税税前扣除凭证管理办法》第九条第一款有感

　　著名的国家税务总局公告2018年28号颁布至今已一月有余，自开初的一石激起千层浪到如今仍是方兴未艾。各路财税大咖八仙过海各显神通，接踵而来解释公告。顷刻间，各种版本的解读、解释充斥于财税界。其中，涉及争议较多的乃是公告第九条第一款有关规定：

　　企业在境内发生的支出项目属于增值税应税项目（以下简称“应税项目”）的，对方为已办理税务登记的增值税纳税人，其支出以发票（包括按照规定由税务机关代开的发票）作为税前扣除凭证；对方为依法无需办理税务登记的单位或者从事小额零星经营业务的个人，其支出以税务机关代开的发票或者收款凭证及内部凭证作为税前扣除凭证，收款凭证应载明收款单位名称、个人姓名及身份证号、支出项目、收款金额等相关信息。

　　一、观点分歧

　　对于28号公告第九条中的“个人”如今有两种理解：

　　一种是从事小额零星经营业务的个人；

　　一种是无需办理税务登记、从事小额零星经营业务的个人。

　　二、两种“个人”异同点

　　两者的共同之处在于都包含其他个人，即自然人个人。

　　不同之处是：前者的“个人”包含范围更广，涵盖个体工商户和其他个人——《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）；前者包含办理了工商、税务登记的个体工商户和未办理工商、税务登记的自然人个人；后者仅仅指自然人个人。

　　分歧出在这个“个人”是否仅指其他个人，即未办理工商、税务登记的自然人个人。

　　三、小额零星经营业务判断标准

　　28号公告第9条第二款指出小额零星经营业务的判断标准是个人从事应税项目经营业务的销售额不超过增值税相关政策规定的起征点。

　　增值税起征点不适用于登记为一般纳税人的个体工商户，即适用按小规模纳税人纳税的个体工商户和其他个人（自然人个人）；按期纳税的，为月销售额5000-20000元（含本数），按次纳税的，为每次（日）销售额300-500元（含本数）；2017年12月31日前，对月销售额2万元（含本数）至3万元的增值税小规模纳税人，免征增值税。（财税〔2016〕36号）

　　《财政部、税务总局关于延续小微企业增值税政策的通知》（财税〔2017〕76号）规定自2018年1月1日至2020年12月31日，继续对月销售额2万元(含本数)至3万元的增值税小规模纳税人，免征增值税。

　　此处，出现了起征点和免征额，但是两者明显不是一个概念；有将增值税起征点和免征额混同的观点，值得大家商榷。

　　四、假设“个人是从事小额零星经营业务的个人”观点成立

　　28号公告第九条中“依法无需办理税务登记的单位或者从事小额零星经营业务的个人”是个并列主语，删去限定，整句话简略为：对方为单位或个人，其支出以发票或者凭证及凭证作为凭证，凭证应载明信息。（我们仅对“个人”进行分析）

　　我们把从事小额零星业务的两类人——办理了工商、税务登记的个体工商户和未办理工商、税务登记的自然人个人——分别放入整句中会出现以下几种情况：

　　办理了工商、税务登记的个体工商户支出以税务机关代开的发票作为税前扣除凭证（无疑义）；办理了工商、税务登记的个体工商户支出以收款凭证及内部凭证作为税前扣除凭证。

　　个体工商户领取营业执照后，需要办理税务登记证。《税务登记管理办法》第二条规定：企业，企业在外地设立的分支机构和从事生产、经营的场所，个体工商户和从事生产、经营的事业单位，均应当按照《中华人民共和国税收征收管理法》及《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》和本办法的规定办理税务登记；前款除国家机关、个人和无固定生产、经营场所的流动性农村小商贩以外的其他纳税人，均应当按规定办理税务登记。现在的模式为办理工商执照同时即已办理税务登记。

　　对于个体工商户，不管有没有达到起征点，都能开具发票，仅要求以收款凭证及内部凭证作为税前扣除凭证，若该小额零星业务个体户涉嫌偷税，必将造成国家税款流失；同时，对于支付企业，仅要求以小额零星业务个体户的收款凭证及内部凭证作为税前扣除凭证，极易滋生小金库，甚至助长侵吞企业财产的违法行为。将此处的“个人”理解为个体工商户显然有悖立法初衷和企业内控管理要求。

　　未办理工商、税务登记的自然人个人以税务机关代开的发票或者收款凭证及内部凭证作为税前扣除凭证——此种情况完全适用。

　　可见，28公告第九条的“个人”倾向第二种人，即自然人个人。

　　五、回归28号公告第九条第一款