境外所得个税政策出台，“走出去”居民个人及投资于中国的外籍个人应密切关注

　　2020年1月17日，财政部、国家税务总局发布了《关于境外所得有关个人所得税政策的公告》（财政部、税务总局公告[2020]3号，以下简称“3号公告”），明确了新个税法框架下境外所得的个税政策，适用于2019年度及以后年度税收处理事宜。

　　公告中适用于中国税收居民的境外税收抵免政策作为消除重复征税的重要途径，不仅影响“走出去”的中国个人和企业的实际税负和运营成本，也是税务机关境外所得个税征管的重点，同时，这一环节技术性相对较高，征纳实践中对政策的把握也很关键。

　　公告同时明确了新个税法下境外所得的判定标准，其中转让境外成立的以中国不动产为主的公司股权取得的所得判定为来源于中国的所得，是中国个人所得税法下来源地判定标准的重大变化，将特别对投资于中国的外籍人士带来重要影响。

详细内容

第一部分：居民个人的境外所得计税及境外税收抵免

　　此前，境外所得个税处理的主要政策依据是《国家税务总局关于境外所得征收个人所得税若干问题的通知》（国税发[1994]44号，以下简称“44号文”）、《国家税务总局关于印发<境外所得个人所得税征收管理暂行办法>的通知》（国税发[1998]126号，以下简称“126号文”）及《国家税务总局关于印发<个人所得税自行纳税申报办法（试行）>的通知》（国税发[2006]162号，以下简称“162号文”）等。近年来，中国各类企业“走出去”的步伐不断加快，赴境外工作生活的员工群体迅速扩大。此外，也有很多个人走出国门在境外直接受雇、投资或经营。原有境外所得个税政策相对简单、缺乏具体操作指引，征纳双方在实践中都面临不少难题。

　　3号公告一方面沿用了原境外所得和税收抵免政策的主要原则和征管方式，同时按照新个税法的变化，对相关政策进行了补充细化和调整。

　　一、居民个人境外所得的计税

　　居民个人境外所得应纳税额的计算方法遵循新个税法综合与分类相结合的原则，综合征税的项目境内外所得合并计税（包括综合所得和经营所得），分类征税的项目境外所得单独计税（例如利息股息红利、财产租赁、财产转让、偶然所得等）。在计税时，需要注意应依照中国税法的相关规定进行处理。

　　二、居民个人境外税收抵免

　　从国际惯例来看，境外税收抵免制度是消除所得来源国和纳税人居民国就同一所得重复征税的主要途径。3号公告延续了44号文“分国不分项抵免，超限未抵免部分分国结转”的境外税收抵免原则。

　　居民个人按照以下主要步骤确定境外税收抵免：

　　符合条件的境外所得税额方可抵免

　　3号公告对于可抵免的境外税额需要符合的条件进行了细化，其中特别列举了几种“不包括”在可抵免境外税额中的情形，与企业所得税境外税收抵免的相关规定基本一致。个人缴纳的境外社保税费、并非最终应纳税额的境外预（扣）缴所得税等，都不能作为可抵免境外税额。

　　观察与关注

　　实践中，各国/地区的税制不同，税种名目各异，有些境外税种虽然名称不是个人所得税并且单独计税，但如果本质也属于所得税性质，按照3号公告的规定，是可以进行税收抵免的，因此需要对于个人在境外缴纳的税种性质进行准确判断。此外，对于“不包括”情形中关于“境外所得税纳税人或者其利害关系人从境外征税主体得到实际返还或补偿的”的规定，其中“利害关系人”如何理解和把握也需要考量。

　　税收协定待遇及税收饶让的处理

　　根据3号公告的规定，按照税收协定，来源国不应征收的境外所得税不能用于税收抵免。

　　公告还特别明确了税收协定饶让条款的处理方法，提高了个人与企业境外所得税收抵免在这一问题上的政策一致性，从而确保在境外工作或投资的居民个人切实享受对方国家/地区提供的税收优惠，有利于支持境内企业和个人“走出去”。

　　观察与关注

　　企业及个人需要了解中国与所得来源地国家/地区的税收协定或安排，才能确保充分享受协定待遇，避免重复征税。此外，我国签订的税收协定及安排中，饶让条款并非普遍适用的条款，且不同协定中饶让条款的具体内容也有区别，需要进行确认。另外，税收饶让情形下纳税人并未实际全额缴纳境外所得税，提供充足的信息资料支持和证明税收抵免就更加重要，实践中的具体要求值得关注。

　　所得来源地纳税年度与公历年度不一致的处理