所得税处理新规--明确股权投资损失的处理办法

    　2010年7月28日，国家税务总局（以下简称“国税总局”）发布了《关于企业股权投资损失所得税处理问题的公告》（国家税务总局公告2010年第6号，以下简称“《公告》”），明确了关于企业股权投资损失在扣除时间方面的税务处理。该《公告》是在《财政部、国家税务总局关于企业资产损失税前扣除政策的通知》（财税[2009]57号，以下简称“57号文”）、《国家税务总局关于印发〈企业资产损失税前扣除管理办法〉的通知》（国税发[2009]88号，以下简称“88号文”）以及《国家税务总局关于企业以前年度未扣除资产损失企业所得税处理问题的通知》（国税函[2009]772号，以下简称“772号文”）之后，对股权投资损失的所得税处理办法的进一步明确。

　　《公告》对企业股权投资损失所得税处理提出两点规定：

　　《公告》规定企业对外进行权益性投资所发生的损失，在经确认的损失发生年度，作为企业损失在计算企业应纳税所得额时一次性扣除。

　　《公告》自2010年1月1日起执行。在《公告》发布以前，企业发生的尚未处理的股权投资损失，准予在2010年度一次性扣除。

　　新企业所得税法实施以后，包括这次《公告》在内的一系列文件都未对“股权投资损失”作出十分清晰的界定，而仅在57号文的第六条中提到，企业的股权投资符合下列条件之一的，减除可收回金额后确认的无法收回的股权投资，可以作为股权投资损失在计算应纳税所得额时扣除：被投资方依法宣告破产、关闭、解散、被撤销，或者被依法注销、吊销营业执照的；被投资方财务状况严重恶化，累计发生巨额亏损，已连续停止经营3年以上，且无重新恢复经营改组计划的；对被投资方不具有控制权，投资期限届满或者投资期限已超过10年，且被投资单位因连续3年经营亏损导致资不抵债的；被投资方财务状况严重恶化，累计发生巨额亏损，已完成清算或清算期超过3年以上的；国务院财政、税务主管部门规定的其他条件。

　　然而，一般认为股权投资损失还应包括企业转让股权投资的收入低于其股权投资计税基础而产生的损失。在旧所得税法体系下，上述因转让股权投资而产生的损失对于外商投资企业和内资企业分别适用以下不同的税务处理：

　　●外商投资企业：中国境内企业转让股权或股份的损失，可在其当期应纳税所得额中扣除。（国税发[1997]71号）

　　●内资企业：企业因收回、转让或清算处置股权投资而发生的股权投资损失，可以在税前扣除，但每一纳税年度扣除的股权投资损失，不得超过当年实现的股权投资收益和投资转让所得，超过部分可无限期向以后纳税年度结转扣除。（国税发[2000]第118号）

　　“两税合一”后，原本仅适用于内资企业的扣除限制是否会得到保留并进一步推广适用至所有居民企业，在实务中一直存在不同的理解；57号和88号等文件也未对此做出足够明确的回应。如果遵循一般意义上对股权投资损失的界定，则此次《公告》的发布意味着上述扣除限制在新税法下已不复存在。《公告》的出台虽然将有利于减少税务争议，但其效果仍取决于税务机关在实践中是否同意将股权转让损失视为《公告》中所称的“股权投资损失”进行处理。

　　虽然股权投资损失可以一次性税前扣除，但根据此前国税总局的有关规定，股权投资损失通常不能由企业自行扣除，而需要报经税务机关审批。88号文对股权投资损失审批申请需提供的书面证据作出了规范，但与57号文类似的是，88号文的规定仍侧重于被投资企业发生破产清算等情形。由于缺乏相关的操作指引，部分纳税人在向税务机关申请审批以低于成本的价格处置权益性投资所产生的损失时遇到了困难。《公告》的发布可能还无法解决这一困扰征纳双方的实务难题。

　　《公告》重申了股权投资损失应当在发生年度扣除，与88号文和772号文的规定一致。但《公告》准予企业将以前年度发生的未处理的股权投资损失，在2010年度一次性扣除的做法，似乎可视作对772号文的例外性规定。根据772号文规定，长沙公司注册，以前年度因各种原因未能扣除的符合条件的损失不能结转，经税务机关批准后，可追补确认在损失发生的年度税前扣除，但不能改变该项资产损失发生的所属年度。允许将以前年度发生的未处理的股权投资损失在2010年扣除的做法，可能是出于征管的简便。