中外合作办学中的国际税收管理问题初探

近年来，国际经济一体化速度加快，教育产业国际间交流与合作又迎来一个新的时期。 我国加入WTO后，在全球化组织和教育服务贸易的推动下，中外合作办学成为我国教育开放最显著的表现形式。但因国际税源监管机制不完善、相关政策不明确、税务管理不到位、合作办学者税法意识相对弱化等因素，致使中外合作办学中的国际税收管理亟待进一步加强。

一、存在的问题

（一）中外合作办学税收实质模糊。中外合作办学形式多种多样，设立机构属性也略有不同，但各中外合作办学机构中外国合作办学者取得收入的方式却大致相同。首先，都是由中方学校负责招生，收取学费后以中方学校出具普通收据，而后在将学费按既定比例在规定时间内向国外合作办学者完成付汇。在实际教学活动中也是双方都有参与。表面看来，在校学生支付给了双方学费，且为学历教育，应该符合免税政策，但实际情况并非如此。

中外合作办学（除法人单位的中外合作办学机构）税收法律实质是中方学校引进国外先进教育资源的同时，国外合作办学者派遣外籍教师在华提供教育劳务，由于非法人单位的中外合作办学机构及中外合作办学项目都不具有独立的民事地位，税收问题也应分而论之：一是中方学校为在校学生提供学历教育，涉税收入符合免税政策；二是中方学校向国外合作办学支付款项，此为非居民税收相关问题。

（二）合作办学双方税收法律意识薄弱。承办中外合作办学的各大专院校均是教育系统事业单位编制，从事学历教育，符合非盈利机构范畴，根据国家相关税收政策，增值税、企业所得税基本免征，部分学校教职员工的薪金也是有当地财政部门负责发放，个人所得税也一并由其代扣代缴，此类单位涉税事项发生频率相对较少，同时税务机关管理视野也很少关注于此。在税务人员走进校门，与合作办学项目的财务人员交谈初期，“学历教育免税”成为对方的普遍认知，对我国税法更深入的了解显然不够，对国际税收相关知识更是知之甚少，税法赋予合作办学双方的权利与义务基本不被了解。

（三）税源信息难掌握。中方合作办学学校都为事业单位，且享受从事学历教育而取得的收入免增值税的税收优惠，因此基本不在税务机关办理税务登记，税务机关无从掌握中外合作办学信息，导致这部分税源游离在税务机关管理之外。但如果不主动去查找相关信息，税源很难被发现并纳入监管。

（四）外籍教师真实收入难确定。一是大多数外籍教师申报的收入明显偏低。据调查，80%的人员申报收入均不超过4800元；二是个别外籍教师有兼职行为，他们仅对本校取得的收入申报，而对在其他单位取得的讲学费、加班费等工资表外收入不申报；三是聘任学校在支付工资后，还为其负担个人住房租金、水、电等费用，从而以实报实销形式隐藏了收入；四是聘任外籍教师的院校大多不愿为外教扣缴税款。

（五）当非居民企业劳务提供地点同时涉及境内外时，境内收入的确定就存在较大难度。如果按五五比例平均分配境内外收入，虽然易于操作，但缺乏科学性；如果按照境内外劳务时间划分，税务部门又难以查证。由于没有具体细化的标准，征纳双方不断博弈，既容易引发纳税人与税务部门之间的争议，也增加了税收遵从及管理成本。 

二、原因分析

（一）中外合作办学的涉税政策规定不具体。按照《非居民承包工程作业和提供劳务税收管理暂行办法》，非居民企业在中国境内承包工程作业或提供劳务的，应当自项目合同或协议签订之日起30 日内，向项目所在地主管税务机关办理税务登记手续。但到目前为止，不管是《税务登记管理办法》，还是相关的政策规定，都没有明确非居民企业该如何办理税务登记（包括应提交的资料），给税务机关的税源管理带来了不便。

根据《中华人民共和国民办教育促进法》第51条，民办学校出资人（中外合作办学学校）可以从办学节余中取得合理回报。而根据《中华人民共和国民办教育促进法实施条例》第38条，出资人要求取得合理回报的民办学校享受的税收优惠政策，由国务院财政部门、税务主管部门会同国务院有关行政部门制订。但相关的优惠政策至今仍为空白，而合作办学的性质、内容复杂多样，在实际操作中往往无章可循，缺乏政策的规范和指引。

在我国签订的税收协定中，特许权使用费的定义中包含了使用或有权使用设计所支付的作为报酬的各种款项，而国内法对于非居民企业从事设计是按照提供劳务征收企业所得税。同种行为，法律协定规定不同，加大了税收征管的难度，导致了部分税款流失。