隐藏在财务报表中的税务风险（十）——所有者权益

　　上一期木水和大家分享了关于借款项目的税务风险。本期木水和大家一起探索资产负债表中的最后一块项目——所有者权益。

　　这所有者权益不就是记录企业的净资产状况吗？处理比较简单，还会有什么税务风险呢？

　　来吧，木水和大家一起走进净资产。

　　一、所有者权益的分类

　　根据最新版的财务报表样式，所有者权益的项目包括实收资本（股本）、其他权益工具、资本公积、库存股、其他综合收益、专项储备、盈余公积和未分配利润。

　　其中，其他权益工具、库存股、其他综合收益、专项储备这四项，一般只会在多元化业务的大型企业中用到，中小企业很少有使用的机会，木水在本期就不展开分享了。本期，木水只就另外四个常用项目进行分享。

　　一般所有企业都可能用到的所有者权益项目就是实收资本（股本）、资本公积、盈余公积和未分配利润，其中资本公积又可以细分为资本（股本）溢价和其他资本公积。

　　这四个项目，按大类来划分，可以分为两类：①代表企业资本实力的实收资本（股本）和资本公积；②代表企业经营能力和成果的盈余公积和未分配利润。

　　二、代表资本实力的所有者权益项目

　　实收资本（股本）和资本公积的大小，反映了企业拥有的资本实力。

　　其中实收资本（股本）的构成，反映了企业的性质以及实际控制人。各股东在实收资本（股本）中所占的比例，代表着股东对企业的表决权。

　　而资本公积则细分为两部分：

　　①资本（股本）溢价反映了企业后续经营期间，随着经营规模的壮大和盈利能力的提高或业务前景的向好，新投入资本的股东，需要按照比初创股东投入更多的资金才能获得同等的权益，这种投入的资金超过所享有的权益部分会计入资本公积——资本（股本）溢价中。

　　②另外，对股东无偿向企业捐赠资金、划入资产或者豁免债务的情形，根据实质重于形式的原则，其实质是向企业进行资本性投入，这部分利得为了不影响报表使用者的经济决策，会计入资本公积——其他资本公积中。

　　无论是何种资本公积，都是不具名的。即按照各股东的持股比例进行分享。

　　这两个反应资本实力的权益项目，会为企业带来两个涉税情况：

　　1.印花税

　　实收资本（股本）和资本公积之和的增加，直接为企业带来印花税。根据财税〔2018〕50号文的规定，企业资金账簿按照万分之二点五的税率缴纳印花税，具体的计税依据就是企业账簿上实收资本（股本）和资本公积之和。如果企业在接受投资的年度按规定缴纳过印花税，则当企业上述两项之和的期末余额大于期初余额，则企业需根据超过以前年度已缴纳印花税的资金余额的部分，补缴印花税。如果这两个项目期末余额之和大大超过其期初余额之和，但印花税申报的资金账簿印花税不能与之匹配，则很可能是逃避了印花税的纳税义务了。

　　2.企业所得税

　　企业的资本公积——其他资本公积的期末余额大大超过了期初余额，则企业可能存在接受股东的捐赠、无偿划入资产的情形，这时候虽然会计上要求以实质重于形式的原则，视同资本性投入计入其他资本公积。但是，根据税法的规定，企业接受捐赠（无论是否股东捐赠），都属于应税收入的一部分，应纳入应纳税所得额，在纳税申报时要进行纳税调增。有没有例外呢？

　　当然有了。

　　法条速递：

　　国家税务总局公告2014年第29号第二条：“（一）企业接收股东划入资产（包括股东赠予资产、上市公司在股权分置改革过程中接收原非流通股股东和新非流通股股东赠予的资产、股东放弃本企业的股权，下同），凡合同、协议约定作为资本金（包括资本公积）且在会计上已做实际处理的，不计入企业的收入总额，企业应按公允价值确定该项资产的计税基础。”

　　也就是说，企业在接受股东捐赠资产时，如果合同、协议约定是做资本金或资本公积用的，而且会计上也这样处理了，就不用计入应税收入中。这时，会计上和税务上的处理是一致的。当然，文件只规定了接受股东捐赠资产可以这样处理，但股东豁免债务，则会计和税务的处理不一致了，税务上必须纳入当期应纳税所得额申报纳税。

　　三、代表经营能力和成果的所有者权益项目

　　盈余公积和未分配利润是企业过去经营成果的反映，代表着企业的经营能力。