营改增后土地一级开发中的法务、财务和税务处理

　　土地一级开发中的法务、财务和税务处理及例解

　　国有土地分为生地（毛地）和熟地(净地)，国有土地从生地变成熟地的过程就是土地的一级开发过程。在国有土地一级开发过程中，地方政府往往通过招商引资的政策，或通过PPP投融资模式，引进社会民间资本参与国有土地的一级开发。在民间资本参与国有土地一级开发的过程中，对于民间投资者从投资到利益分享的过程中，应如何进行财务和税务处理，必须在法律的框架下进行财税处理，否则有法律和税务风险。有鉴于此，必须对国有土地一级开发中的法务、财务和税务处理进行理论和案例分析。

　　一、国有土地一级开发中的法务处理

　　（一）国有土地使用权出让应“净地”出让，而不能毛地出让《国土资源部、住房和城乡建设部关于进一步加强房地产用地和建设管理调控的通知》（国土资发〔2010〕151号）第四条规定，土地出让必须以宗地为单位提供规划条件、建设条件和土地使用标准，严格执行商品住房用地单宗出让面积规定，不得将两宗以上地块捆绑出让，不得“毛地”出让。《闲置土地处置办法》（国土资源部第53号令）第二十一条规定：“供应土地应当土地权利清晰，安置补偿落实到位，具备动工开发所必需的其他基本条件”。根据以上法律规定，国有土地使用权出让应“净地”出让。

　　（二）国有土地一级开发的投入由政府负责《国有土地上房屋征收与补偿条例》（国务院令第590号）第四条规定:“市、县级人民政府负责本行政区域的房屋征收与补偿工作”。《土地储备管理办法》（国土资发〔2007〕277号）第十八条规定：“土地储备机构应对储备土地特别是依法征收后纳入储备的土地进行必要的前期开发，使之具备供应条件”。《国有土地使用权出让收支管理办法》（财综〔2006〕68号）第十五条规定：“土地开发支出包括前期土地开发性支出以及财政部门规定的与前期土地开发相关的费用等，含因出让土地涉及的需要进行的相关道路、供水、供电、供气、排水、通信、照明和土地平整等基础设施建设支出”。

　　（三）国有土地出让金实行收支两条线管理关于土地出让收入范围，《国务院办公厅关于规范国有土地使用权出让收支管理的通知》（国办发〔2006〕100号）第一条规定：“国有土地使用权出让收入是政府以出让等方式配置国有土地使用权取得的全部土地价款，包括受让人支付的征地和拆迁补偿费用、土地前期开发费用和土地出让收益等”。关于土地出让金的上缴和使用，该文件规定，土地出让收支全额纳入地方基金预算管理。收入全部缴入地方国库，支出一律通过地方基金预算从土地出让收入中予以安排，实行彻底的“收支两条线”。土地出让收入使用范围包括土地开发支出。《国有土地使用权出让收支管理办法》（财综〔2006〕68号）第二条规定，国有土地使用权出让收入（以下简称土地出让收入）是指政府以出让等方式配置国有土地使用权取得的全部土地价款。具体包括：以招标、拍卖、挂牌和协议方式出让国有土地使用权所取得的总成交价款（不含代收代缴的税费）；转让划拨国有土地使用权或依法利用原划拨土地进行经营性建设应当补缴的土地价款；处置抵押划拨国有土地使用权应当补缴的土地价款；转让房改房、经济适用住房按照规定应当补缴的土地价款；改变出让国有土地使用权土地用途、容积率等土地使用条件应当补缴的土地价款，以及其他和国有土地使用权出让或变更有关的收入等。国土资源管理部门依法出租国有土地向承租者收取的土地租金收入;出租划拨土地上的房屋应当上缴的土地收益；土地使用者以划拨方式取得国有土地使用权，依法向市、县人民政府缴纳的土地补偿费、安置补助费、地上附着物和青苗补偿费、拆迁补偿费等费用（不含征地管理费），一并纳入土地出让收入管理。第四条规定，土地出让收支全额纳入地方政府基金预算管理。收入全部缴入地方国库，支出一律通过地方政府基金预算从土地出让收入中予以安排，实行彻底的“收支两条线”管理。在地方国库中设立专账（即登记簿），专门核算土地出让收入和支出情况。第十条规定，任何地区、部门和单位都不得以“招商引资”、“旧城改造”、“国有企业改制”等各种名义减免土地出让收入，实行“零地价”，甚至“负地价”，或者以土地换项目、先征后返、补贴等形式变相减免土地出让收入；也不得违反规定通过签订协议等方式，将应缴地方国库的土地出让收入，由国有土地使用权受让人直接将征地和拆迁补偿费支付给村集体经济组织或农民等。

　　二、社会资本参与国有土地一级开发的财务和税务处理

　　（一）税务处理