非居民企业所得税源泉扣缴新规解读与合规建议 ——评国家税务总局2017年第37号公告

　　2017年12月1日，《国家税务总局公告2017年第37号――关于非居民企业所得税源泉扣缴有关问题的公告》（以下简称37号公告）正式开始实施。37号公告对非居民企业所得税源泉扣缴做出了重大调整，相关的合规风险不容忽视。

　　一、取消了合同备案的规定：在提供贸易便利化的同时，对企业的合规内控提出了更高要求

　　《国家税务总局关于印发《非居民企业所得税源泉扣缴管理暂行办法》的通知》（国税发〔2009〕3号，此文已被37号公告废止）第五条规定，扣缴义务人每次与非居民企业签订涉及源泉扣缴事项的业务合同时，应当自签订合同（包括修改、补充、延期合同）之日起30日内，向其主管税务机关报送《扣缴企业所得税合同备案登记表》、合同复印件及相关资料。37号公告废止了该项规定。

　　37号公告对合同备案手续的取消，在提升贸易便利化的同时，也对企业有效保管涉税资料提出了更高的要求。备案的取消，并不意味着作为扣缴义务的居民企业可以不再保管涉税资料。37号公告第十一条规定，主管税务机关可以要求纳税人、扣缴义务人和其他知晓情况的相关方提供与应扣缴税款有关的合同和其他相关资料。扣缴义务人应当设立代扣代缴税款账簿和合同资料档案，准确记录非居民企业所得税扣缴情况。这实质上对扣缴义务人提供资料提出了更高的要求，从原有的备案时提交转变为根据税务机关的要求随时提交。按照以往的做法，扣缴义务人备案合同等资料是按部就班的，材料如果缺损在交易当时相对容易查清和解决，而按照37号公告，则更具有突发性。随着时间的推移和经办人员的更替，按照要求在规定期限内提交材料可能变得更加困难。因此，扣缴义务人应当形成更加有效的资料保管机制，以便能够根据税务机关的要求随时提交。

　　对于取消合同备案后企业不能提交材料的后果，37号公告未作出明确的规定。但参照《国家税务总局关于跨境应税行为免税备案等增值税问题的公告》（国家税务总局公告2017年第30号）第一条规定，“纳税人发生跨境应税行为，按照《国家税务总局关于发布〈营业税改征增值税跨境应税行为增值税免税管理办法（试行）〉的公告》（国家税务总局公告2016年第29号）的规定办理免税备案手续后发生的相同跨境应税行为，不再办理备案手续。纳税人应当完整保存相关免税证明材料备查。纳税人在税务机关后续管理中不能提供上述材料的，不得享受相关免税政策，对已享受的减免税款应予补缴，并依照《中华人民共和国税收征收管理法》的有关规定处理。”。如果企业在后续管理中不能按照要求提供资料，将可能同时承担补税和罚款的税法责任。

　　同时应当注意到，37号公告取消的仅仅是合同备案的要求，对外支付备案则并未取消。37号公告延续了《关于服务贸易等项目对外支付税务备案有关问题的公告（2013年第40号）》第一条的规定，要求“境内机构和个人向境外单笔支付等值5万美元以上（不含等值5万美元，下同）下列外汇资金，除本公告第三条规定的情形外，均应向所在地主管国税机关进行税务备案，主管税务机关仅为地税机关的，应向所在地同级国税机关备案。”据此，企业合同备案义务虽然取消，但在对外付汇时，如果付汇金额达到等值5万美元以上，仍须办理对外支付备案。

　　二、加重扣缴义务人的责任：以责令改正的行政处罚形式，达到向扣缴义务人追缴税款的实质效果

　　现行法律及行政法规对于应扣而未扣时，扣缴义务人是否负有补缴税款的义务并未作出明确的规定。

　　《中华人民共和国企业所得税法》第三十九条规定，依照本法第三十七条、第三十八条规定应当扣缴的所得税，扣缴义务人未依法扣缴或者无法履行扣缴义务的，由纳税人在所得发生地缴纳。纳税人未依法缴纳的，税务机关可以从该纳税人在中国境内其他收入项目的支付人应付的款项中，追缴该纳税人的应纳税款。依据上述规定，在企业所得税源泉扣缴中，扣缴义务人应扣未扣的，责任应当由纳税人，也就是非居民企业承担，扣缴义务人并不负有补缴税款的责任。

　　《中华人民共和国税收征收管理法》第三十二条规定，纳税人未按照规定期限缴纳税款的，扣缴义务人未按照规定期限解缴税款的，税务机关除责令限期缴纳外，从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。”