授权集团内第三方提供建筑服务的实务解析

　　建筑企业与发包方签订建筑合同，以内部授权或三方协议方式，授权集团内第三方实际提供建筑服务，如何计税、开票的问题，存在已久，本文尝试探讨在税收执法中应注意的问题，并简要了解建筑行业法规、司法处理的相关规定。

　　一、税收实务操作

　　总局公告2017年第11号第二条，建筑企业与发包方签订建筑合同后，以内部授权或者三方协议等方式，授权集团内其他纳税人（以下称“第三方”）为发包方提供建筑服务，并由第三方直接与发包方结算工程款的，由第三方缴纳增值税并向发包方开具增值税发票，与发包方签订建筑合同的建筑企业不缴纳增值税。发包方可凭实际提供建筑服务的纳税人开具的增值税专用发票抵扣进项税额。

　　（一）三方应具备的形式要件。

　　1、建筑企业与发包方，签订有建筑合同。

　　未明确发包方，建筑企业所签订的，可能是建设单位发包的总包合同，可能是分包的专业分包工程、劳务分包合同。

　　2、建筑企业、发包方与第三方，要有内部授权或者第三方协议。

　　如果缺少这个形式要件，第三方实际直接向发包方提供建筑服务，第三方结算工程款并开具发票，应是正常的增值税应税行为，不属于虚开发票。授权与协议，对于征税并无意义。

　　总局公告2014年第39号规定，“纳税人通过虚增增值税进项税额偷逃税款，但对外开具增值税专用发票同时符合以下情形的，不属于对外虚开增值税专用发票：

　　一、纳税人向受票方纳税人销售了货物，或者提供了增值税应税劳务、应税服务；

　　二、纳税人向受票方纳税人收取了所销售货物、所提供应税劳务或者应税服务的款项，或者取得了索取销售款项的凭据；

　　三、纳税人按规定向受票方纳税人开具的增值税专用发票相关内容，与所销售货物、所提供应税劳务或者应税服务相符，且该增值税专用发票是纳税人合法取得、并以自己名义开具的。

　　受票方纳税人取得的符合上述情形的增值税专用发票，可以作为增值税扣税凭证抵扣进项税额。”

　　39号公告规定的实际销售应税服务、款项结算、发票开具，概括了11号公告的情形，可以抵扣，就说明第三方开具的发票是合规的。

　　3、建筑企业、第三方，同属集团内纳税人。

　　包括母公司授权子公司（分公司）、子公司（分公司）转给母公司、子公司之间授权等。但必须属于同一集团内的纳税人。

　　如果不属于同一集团内的纳税人，能否由第三方结算开票呢？应按挂靠行为作税收处理。

　　（二）为发包方提供建筑服务是关键点。

　　税收是按实际交易的实质来确认计征的，即实质课税原则。合同、协议等只是掌握业务实质的参考资料，并不是关键的课税依据。

　　其实，对这项业务如何确认计税、开票，只应看第三方是否真实为发包方提供建筑服务。

　　这份文件对于该类业务的计税、开票和抵扣的规定没有意义。也就是说，没有或不引用这份文件，也能找到税收执法依据。如总局公告2014年第39号规定及解读精神。11号公告仅是39号公告的一个事实体现而已。

　　（三）如果建筑企业没有实际提供任何建筑服务，而向发包方开票，是否有涉嫌虚开的风险？

　　总局关于《国家税务总局关于纳税人对外开具增值税专用发票有关问题的公告》的解读：“二、以挂靠方式开展经营活动在社会经济生活中普遍存在，长沙代理记账，挂靠行为如何适用本公告，需要视不同情况分别确定。

　　第一，如果挂靠方以被挂靠方名义，向受票方纳税人销售货物、提供增值税应税劳务或者应税服务，应以被挂靠方为纳税人。被挂靠方作为货物的销售方或者应税劳务、应税服务的提供方，按照相关规定向受票方开具增值税专用发票，属于本公告规定的情形。

　　第二，如果挂靠方以自己名义向受票方纳税人销售货物、提供增值税应税劳务或者应税服务，被挂靠方与此项业务无关，则应以挂靠方为纳税人。这种情况下，被挂靠方向受票方纳税人就该项业务开具增值税专用发票，不在本公告规定之列。”

　　授权第三方提供建筑服务，可以按挂靠的形式来理解。

　　总局解读关注的是以谁的名义提供应税服务，但实务中并不好判断名义问题，且也没有明确的判断名义的依据。也就是说，基层税务机关没有依据和能力来确认这个名义问题。

　　这就导致以结果来对应条件，即，以谁开票纳税来对应是以谁的名义。