新收入准则和税法差异

　　收入准则的变化可以说是天翻地覆，笔者针对新收入准则和税法的差异进行深度分析，帮助大家更好地进行账务处理和企业所得税汇算清缴。文中观点不到之处，欢迎交流探讨！

　　为了规范收入的确认、计量和相关信息的披露，根据《企业会计准则--基本准则》，制定收入准则。

　　收入，是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。新收入准则适用于大多数与客户间合同，特别要求企业应用“五步法”模型来确定收入确认的时间和金额。

　　新旧收入准则对收入实现时间的区别主要在于前者强调控制权，后者强调风险报酬转移。

　　本文主要从商品销售收入的差异、提供劳务收入的差异、让渡资产使用权收入的差异三个方面来进行分析。下面我们首先来看一下：商品销售收入的差异

　　1、商品销售收入确认时点的差异

　　1.会计处理

　　企业与客户之间的合同同时满足下列条件的，企业应当在客户取得相关商品控制权时确认收入：

　　（1）合同各方已批准该合同并承诺将履行各自义务。该条件是指合同已经签字盖章。

　　（2）该合同明确了合同各方与所转让商品或提供劳务(以下简称“转让商品”)相关的权利和义务。合作框架协议、战略合作协议，因为没有法律的约束力，不属于合同，企业应在合作合作框架协议的基础上签订可以用于实施的合同。

　　（3）该合同有明确的与所转让商品相关的支付条款。如果没有支付条款则应理解为捐赠。

　　（4）该合同具有商业实质，即履行该合同将改变企业未来现金流量的风险、时间分布或金额。例如石油换石油业务，因为没有商业实质，故不能确认收入。

　　（5）企业因向客户转让商品而有权取得的对价很可能收回。

　　新旧收入准则对收入实现时间的区别主要在于前者强调控制权，后者强调风险报酬转移。例如，甲公司签订一项向乙公司销售酒瓶的合同，交货地点为甲公司的仓库，新准则下即控制权转移时确认收入。但是在旧准则风险报酬转移情况下，根据甲公司过去的惯例，如果酒瓶在运输途中发生破损，均免费提供替换品，则风险报酬转移情况下再确认收入。

　　2.税务处理

　　关于商品销售收入实现时间，企业所得税法采取了与收入准则近乎一致的规定，均强调商品的控制权发生转移。《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函〔2008〕875号）规定，除企业所得税法及实施条例另有规定外，企业销售收入的确认，必须遵循权责发生制原则和实质重于形式原则。企业销售商品同时满足下列条件的，应确认收入的实现：

　　（1）商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方；

　　（2）企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制；

　　（3）收入的金额能够可靠地计量；

　　（4）已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。

　　符合上款收入确认条件，采取下列商品销售方式的，应按以下规定确认收入实现时间：

　　（1）销售商品采用托收承付方式的，在办妥托收手续时确认收入。

　　（2）销售商品采取预收款方式的，在发出商品时确认收入。

　　（3）销售商品需要安装和检验的，在购买方接受商品以及安装和检验完毕时确认收入。如果安装程序比较简单，可在发出商品时确认收入。

　　（4）销售商品采用支付手续费方式委托代销的，在收到代销清单时确认收入。

　　尽管税法与会计准则均强调控制权发生转移，但下列情况例外：

　　（1）《企业所得税法实施条例》第二十三条规定，以分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现。如果会计上确认的收入和税法上确认的收入分属于两个不同的年度则会差生暂时性差异。

　　（2）《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》（国税发〔2009〕31号）规定，房地产开发企业取得的预收账款按照规定的预计毛利率计算应纳税所得额，这是为了加强税收管理，保证税款均衡入库的需要，纳税人只需按规定进行纳税调整即可。

　　2、商品销售收入计量的差异

　　1.计量属性的差异