隐藏在财务报表中的税务风险（八）——固定资产和投资性房地产

　　上一期木水和大家分享了关于长期股权投资方面的一些税会差异和税务风险，本期木水继续和大家一起探索资产负债表中的另一个比较容易踩的税务陷阱——固定资产和投资性房地产。

　　相信很多朋友看到这两个项目，就会觉得这两个项目处理没多难啊，不就是折旧吗？再大不了就是公允价值模式的投房，税会差异也并不是那么不好理解的，有什么税务风险可言呢？

　　此言差矣。这两个项目的水深着呢。

　　首先，机器设备类固定资产的规定，决定着一个企业，尤其是制造业企业的产能和经营规模。在纳税评估和税务稽查的评估分析方法之一：通过机器设备类固定资产的规模、预计设备的生产能力来估算企业的生产经营规模，从而推断企业是否存在隐瞒收入逃避缴纳税款或虚开发票牟取不法利益的行为。

　　其次，房屋建筑物类固定资产，也可以从侧面反映一个企业的生产经营规模，因为生产设备总得有一个地方放置，当然，企业也可以选择租入厂房等建筑物，这样也会有租赁费用支出的报表中反映啊。而且，新的租赁准则将在以后陆续启用，即使租入的房屋建筑物，只要符合条件都要确认为租赁资产，这样更容易在报表上反映企业的生产经营规模的。更何况，房屋建筑物本身就有其特殊的涉税属性，房产税和土地使用税就是与房屋建筑物紧密相连的。

　　再次，投资性房地产表明企业存在空余房产用于出租，这也可以从侧面反映出租房产后，企业是否还有足够的空间去匹配其表现出来的生产经营规模？是否存在虚开发票和虚构收入的行为？同时，出租房产涉及的各项税费是否已按规定申报缴纳？

　　最后，固定资产和投资性房地产的会计处理和税务处理就真的那么简单？其中的税会差异各位究竟搞清楚了没？

　　报表中的每个项目都不是省油的灯，如果真那么简单，财税工作早就被AI取代啦。下面，木水就与各位一一道来。

　　一、以固定资产评估生产经营规模

　　对于制造业企业来说，生产用固定资产的规模决定了企业可以达到的最大生产经营规模。假如公司在以前年度一直生产用固定资产数量比较稳定，而公司的产出和销售也比较稳定，在本年度生产用固定资产出现的较大幅度增加，但产出和销售并未出现大幅度增加，或者本年度生产用固定资产出现较大幅度的减少但产出和销售却并未出现大幅下降甚至有所增加，都表明公司很可能存在税务风险。在评估企业的生产用固定资产与产出的匹配程度时，通常会选取两者关系比较平稳的时期，测算出每月每台设备产出产成品的平均数。再对生产用固定资产出现较大变动的年度进行当年度的产出估算，与企业当年度实际的产出进行比对，以确定是否存在重大差异。

　　如果存在重大差异，则应进一步深入了解造成实际产出与预期不一致的原因，确定是否存在少报收入、账外经营或者虚开发票的情况。

　　对于分权程度比较高的企业集团来说，由于各子集团、事业部或子公司的自主程度较高，集团总部对下属成员的考核和监控，主要依靠绩效指标来反映成员企业的经营情况，这就增加了下属成员企业可能为了各自自身利益、达成绩效目标或成员企业人员的胜任能力不足而造成重大税务风险。集团总部可以通过类似上述的评估分析方法（当然，方法有很多，要根据自身经营特点来设计评估方案），来监管、核查成员企业的经营和纳税情况，防止发生重大税务风险。

　　二、固定资产的会计和税务处理差异（不含折旧的税会差异）

　　1.会计和企业所得税对房屋原值的差异

　　这方面的差异主要出现在如下的情形：

　　①融资租入的固定资产

　　根据会计准则的规定，融资租入的固定资产，是按照合同约定的最低租赁付款额的现值和固定资产公允价值的较低者作为原值入账的，而入账原值跟最低租赁付款额的差额作为未确认融资费用，在以后期间摊销。

　　而根据企业所得税的相关法规，融资租入的固定资产，以租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础，租赁合同未约定付款总额的，以该资产的公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础。

　　此时，融资租入的固定资产在初始确认时就很可能存在税会差异。

　　例1好人有限公司因扩充生产需要，向小缘有限公司融资租入一台生产设备，该生产设备预计寿命为10年。合同约定租赁期限为10年，每年年末好人有限公司需支付10万元的租金，合同总租赁付款额（最低租赁付款额）为100万元。租赁开始日，该生产设备最低租赁付款额现值为80万元，设备公允价值为85万元。

　　会计上：

　　由于现值低于公允价值，所以该设备初始入账价值为80万元，最低租赁付款额与入账价值差额20万元确认为未确认融资费用。

　　税务上：

　　该设备的初始确认计税基础为合同总租赁付款额100万元

　　②分期付款购买的固定资产