境外所得抵免限额如何计算（国家税务总局公告2019年第46号解读）

　　一、个人所得税申报表的主要变化

　　2019年12月31日，国家税务总局印发《关于修订部分个人所得税申报表的公告》（国家税务总局公告2019年第46号，长沙工商税务，以下简称“46号公告”），明确了纳税人办理纳税申报、享受有关优惠政策的相关事项，个人所得税申报表的主要变化包括：

　　（一）对没有取得境外所得的居民个人，根据不同情况，将原《个人所得税年度自行纳税申报表》细分为《个人所得税年度自行纳税申报表（A表）》、《个人所得税年度自行纳税申报表（简易版）》、《个人所得税年度自行纳税申报表（问答版）》，以便各类纳税人结合自身实际选用申报表，降低填报难度。

　　（二）制发了《个人所得税年度自行纳税申报表（B表）》及《境外所得个人所得税抵免明细表》，以便取得境外所得的纳税人能够较为清晰地计算、记录和填报抵免限额，并办理纳税申报。

　　（三）调整完善了原《个人所得税年度自行纳税申报表（A表）》、《个人所得税减免税事项报告表》相关填报内容和说明，以便纳税人填报享受捐赠扣除和税收优惠。

　　（四）设计了《代扣代缴手续费申请表》，以便扣缴义务人能够较为便捷规范地申请个人所得税代扣代缴手续费。

　　二、税额抵免的上位法依据

　　《中华人民共和国个人所得税法》（2018年修订，以下简称“个人所得税法”）第七条规定：“居民个人从中国境外取得的所得，可以从其应纳税额中抵免已在境外缴纳的个人所得税税额，但抵免额不得超过该纳税人境外所得依照本法规定计算的应纳税额。”同时《中华人民共和国个人所得税法实施条例》（中华人民共和国国务院令第707号，以下简称“实施条例”）第二十一条明确了抵免税额实行分国家、分大类（综合所得、经营所得、其他所得）计算，分国家不分类抵免。

　　2018年10月20日财政部、国家税务总局发布的《中华人民共和国个人所得税法实施条例（修订草案征求意见稿）》第二十三条规定了各类所得抵免限额的计算，但正式施行的实施条例并未明确抵免限额的计算方法，其计算方法越发神秘，46号公告揭开了这层神秘的面纱。

　　三、各类所得抵免限额的计算

　　依据个人所得税法、实施条例的精神和46号公告的具体规定，抵免限额的计算分国分大类计算，其中：

　　来源于某国（地区）综合所得抵免限额=（境内、境外综合所得依照我国法律法规计算的应纳税总额-符合我国税法规定的减免税额）×来源于该国（地区）的综合所得收入额÷中国境内、境外综合所得收入总额；

　　来源于某国（地区）经营所得抵免限额=（境内、境外经营所得依照我国法律法规计算的应纳税总额-符合我国税法规定的减免税额）×来源于该国（地区）的经营所得的应纳税所得额÷中国境内、境外经营所得的应纳税所得额；

　　来源于某国（地区）的其他所得项目抵免限额，为来源于该国（地区）的其他所得项目依照我国法律法规计算的应纳税额。

　　四、综合所得抵免案例

　　个人所得税各类所得税收抵免限额计算中，其他所得理解与掌握比较简单；经营所得属于“企业所得税政策”在个人所得税领域的运用；只有综合所得较为费解，案例分析如下：

　　【案例】中国公民孙某，2019年度自1月至12月从中国境内取得工资、薪金收入120000元（人民币，下同，已减除专项扣除，无专项附加扣除），取得稿酬收入8000元；当年还从A国取得特许权使用费收入8000元，从B国取得股息收入3000元。该纳税人已按A国、B国税法规定分别缴纳了个人所得税400元和500元。计算孙2019纳税年度应纳个人所得税税额。

　　【案例解析】

　　（1）综合所得应纳税总额=（120000+8000×80%+8000×80%×70%-60000）×10%-2520=4568（元）来源于A国综合所得抵免限额

　　=4568×8000×80%/130880=223.37（元）

　　在A国实际缴纳400元，应抵免223.37元，超过部分（176.63元）可以在以后纳税年度的A国抵免限额的余额中补扣。补扣期限最长不得超过五年。

　　（2）B国股息所得按我国税法规定计算的应纳税额（即抵扣限额）

　　＝3000×20%＝600（元）

　　孙某在B国实际缴纳的税款低于抵扣限额，因此，可全额抵扣，并需在我国补缴税款100元（600－500）。

　　（3）孙某2019年度在境内共计应纳个人所得税

　　=4568+600-223.37-500=4444.63（元）

企业境外所得计算抵免限额时能否适用15%税率

　　问：