企业所得税核定征收方式政策解读

企业所得税核定征收方式政策解读

　　企业所得税征收方式包括核定征收与查账征收。征收方式直接决定了纳税人税款的计算方法，其重要性显而易见。但令人不解的是，无论是原内资条例及其实施细则还是新的企业所得税法及其实施条例，对此都未曾详细涉及。相关规定主要散见于总局规范性文件，主要是国税发[2000]28号 、国税发[2000]38号、国税发[2005]64号、国税发[2008]30号。本文拟对与核定征收有关的几个问题进行探讨。

　　一、如何理解新办企业应一律预认定为查账征收

　　近年来，随着征管户的增加，部分地区对纳税人“一刀切”进行核定征收。由于总局制定核定征收办法的初衷之一是通过较高的核定征收率促使企业由核定征收向查账征收转变，，纳税人尤其是新办企业对此反响强烈，税务系统内部对此也存在较大争议。为此，国税发[2005]64号规定，禁止在企业生产经营开始之前采取事先核定的办法。对此，我个人认为可以从以下三个角度来理解：

　　1、对于新办纳税人，由于尚未正式生产经营，无论是税务机关还是纳税人无法举证是否符查账征收的条件，法律不应强人所难。如，国税发[2000]28号规定，“对财务管理比较规范，能够建帐建制，准确及时填报资产负债表、损益表、现金流量表，并且能向税务机关提供准确、完整的纳税资料的企业，可实行企业依法自行申报，税务部门查帐征收的征收管理方式。”其中，纳税人是否能够提供准确、完整的纳税资料显然只能在进行至少一次申报后才能作出结论。

　　2、就征收方式本身而言，查账征收与核定征收很难说孰优孰劣，但一般而言，查账征收显然较核定征收更能准确反映纳税人的真实情况。另一方面，由于总局制定政策的初衷，核定征收的税负一般要高于查账征收的税务。可以认为，查账征收的方式较为“中性”，更加有利于纳税人。

　　3、根据税法规定，税务机关有权根据纳税人的实际情况对征收方式予以重新认定，纳税人也可以依法申请重新认定。因此，即使已被认定为查账征收的企业不符合条件，也可以重新认定征收方式，而不致于造成大的执法风险。

　　从立法技术的角度看，这种立法方法属于法律推定。推定包括允许反正的推定和不允许反正的推定，从现行税法规定看，此处属于不允许反证的推定。即不得以任何理由对将新办企业确定为核定征收。类似于“无罪推定”，体现的是对纳税人权益的尊重。无需证明，事实上也无法通过实证来证明新办企业中的大部分是符合查账征收的标准。

　　对于持续经营的纳税人，从实践中看，第二年一般按照上年被认定的征收方式顺延认定。此种做法同样也属推定，即从事物发展的逻辑来看，在无法举出相反证明的前提下，应当推定事物维持其原有法律状态。与前述新办企业预认定不同的是，这种推定实际上是建立在经验法则和概率论的基础之上的，即根据既往经验，大部分企业的会计核算会延续上年的水平。

　　二、如何理解原办法“企业所得税征收方式一经确定，如无特殊情况，在一个纳税年度内一般不得变更。”

　　国税发[2000]38号规定“企业所得税征收方式一经确定，如无特殊情况，在一个纳税年度内一般不得变更。”据此，很多同志认为，企业一旦经认定为查账征收或核定征收，本纳税年度就不能进行更改。其实，这是一种似是而非的观点。

　　按照现行操作程序，新办企业首先预认定查账征收，在经过一段时间----一般为三个月的经营后，再重新认定征收方式。问题在于，无论是国税发[2000]38号规定的“企业所得税征收方式鉴定工作每年进行一次，时间为当年的1至3月底。当年新办企业应在领取税务登记证后3个月内鉴定完毕。”还是国税发〔2008〕30规定的“税务机关应在每年6月底前对上年度实行核定征收企业所得税的纳税人进行重新鉴定。”，都无法证明企业将在一年中剩余的月份中继续保持先前的核算水平。假如不考虑征管力量和汇缴时间的限制，等到会计年度终了重新认定征收方式的准确性显然会大大提高。
　　其次，税法上的准确核算与会计上的准确核算有着明显的区别。税法上所强调的准确核算是一种法律事实，即按法定程序认定的事实而非客观事实，不能等同于会计上的准确核算。也就是说，即使企业从会计核算的角度看确实核算准确且无违背税法规定的情形，也并不代表企业就应该实行查账征收。如，从事餐饮业的纳税人往往不能取得进货凭证，在这种情况下，即使该纳税人能够分毫不差地进行会计核算，也不能实行查账征收。